Yurt Dışı Şube ve Daimî Temsilci Kazancı İstisnası 2026: KVK 5/1-g ile Yüzde 15 Vergi Yükü, Beyanname Süresine Kadar Transfer, Finans Kurumlarında Kurumlar Vergisi Oranı, KVK 33 Mahsup, Şube Zararları, 5/1-h İnşaat İstisnasıyla Fark ve Asgari Kurumlar Vergisi

Türkiye’de tam mükellef kurumların yurt dışında bulunan iş yerleri (şubeleri) veya daimî temsilcileri aracılığıyla elde ettikleri kazançlar, kazancın doğduğu ülkede en az yüzde 15 oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması ve kazancın elde edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi şartıyla kurumlar vergisinden istisnadır (KVK m.5/1-g). Ana faaliyet konusu finansman temini, sigorta veya menkul kıymet yatırımı olan kurumlarda vergi yükünün en az Türkiye’deki kurumlar vergisi oranında olması aranır. Şartlar sağlanmazsa şube kazancı Türkiye’de vergilenir ve yurt dışında ödenen vergiler mahsup edilir (KVK m.33). Bu yazı iş yeri ve daimî temsilci kavramlarını, şube ile iştirak farkını, vergi yükü hesabını, transfer şartını, hesap örneklerini, şube zararlarını, yurt dışı inşaat istisnasıyla ilişkiyi, asgari kurumlar vergisi etkisini, beyan ve tasdik yükümlülüklerini, açık yorum sorunlarını ve tarhiyata karşı yolları kanun ve tebliğ hükümleriyle anlatıyor.

Yasal Dayanak: KVK m.5/1-g ve Tam Mükellefiyet

Kanunî veya iş merkezi Türkiye’de bulunan kurumlar, Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazançların tamamı üzerinden vergilendirilir (KVK m.3/1). Kurumların şubeleri ve kendilerine bağlı diğer iş yerleri için, bunların bağımsız muhasebeleri ve ayrılmış sermayeleri olsa dahi ayrı beyanname verilmez (KVK m.14/4). Bu nedenle yurt dışındaki bir şubenin kazancı, kural olarak Türk şirketinin kurum kazancının parçasıdır. Kanun bu kazancı, belirli şartlarla istisna etmiştir (KVK m.5/1-g). Amaç, yurt dışında makul bir vergi yükü taşıyan ve Türkiye’ye getirilen şube kazançlarının ikinci kez vergilendirilmesini önlemektir.

Kanun, Cumhurbaşkanına bu maddedeki vergi yüküne ilişkin oranları sıfıra kadar indirme veya kurumlar vergisi oranına kadar artırma yetkisi vermiştir (KVK m.5/2). 10 Kasım 2026 itibarıyla 5/1-g bendindeki yüzde 15 oranını değiştiren bir karar tespit edilmemiştir; 2026 yılında yurt dışı iştirak kazançlarına ilişkin oranları değiştiren 11257 sayılı Karar bu bendi kapsamamaktadır. Kurumlar vergisindeki diğer istisnaların genel çerçevesi için kurumlar vergisi istisnaları rehberimize bakılabilir.

Yurt Dışı İş Yeri ve Daimî Temsilci Kavramları

Kanun, iş yeri ve daimî temsilci kavramlarını kurumlar vergisi bakımından ayrıca tanımlamamıştır. İş yeri, ticari, sınai, zirai veya mesleki bir faaliyetin icrasına tahsis edilen ya da bu faaliyetlerde kullanılan yerdir; mağaza, yazıhane, imalathane, şube, depo ve inşaat şantiyeleri örnek olarak sayılmıştır (VUK m.156). Daimî temsilci ise bir hizmet veya vekâlet akdiyle temsil edilene bağlı olup onun nam ve hesabına belirli veya belirsiz bir süre ya da birden çok ticari muamele yapmaya yetkili kişidir; ticari mümessiller, acenteler ve konsinyasyon malı bulunduranlar başkaca şart aranmaksızın daimî temsilci sayılır (GVK m.8).

Değerlendirmemize göre yurt dışında bir iş yerinin veya daimî temsilcinin varlığı, öncelikle Türk vergi kanunlarındaki bu tanımlara göre, ilgili ülkeyle çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması varsa anlaşmanın iş yeri maddesi de dikkate alınarak belirlenmelidir. Faaliyetin kısa süreli veya hazırlık niteliğinde olması, anlaşma bakımından iş yeri oluşmamasına yol açabilir; bu durumda kazanç o ülkede vergilenmeyeceğinden yüzde 15 şartı da sağlanamaz. Yabancı bir şirketin Türkiye’de şube açması ise bu yazının konusu değildir; bunun için yabancı şirketin Türkiye’de şube açması yazımıza bakılabilir.

Şube ile Yurt Dışı İştirak Arasındaki Fark

Yurt dışına yatırım yapan bir şirket, faaliyeti şube veya ayrı bir şirket (iştirak) aracılığıyla yürütebilir. İki yapı vergi bakımından farklı sonuçlar doğurur. Şube kazancı dağıtım beklenmeden Türk şirketinin kazancına dahil olur; iştirakin kazancı ise kural olarak ancak kâr payı olarak dağıtıldığında Türkiye’de vergilendirme konusu olur.

Değerlendirmemize göre düşük vergili bir ülkede şube yapısı, dağıtım ertelemesi imkânı vermediğinden kontrol edilen yabancı kurum düzenlemesine gerek bırakmadan kazancın her yıl Türkiye’de vergilenmesi sonucunu doğurur. İştirak yapısının avantajları ve kontrol edilen yabancı kurum riski için yurt dışı iştirak kazançları istisnası ve kontrol edilen yabancı kurum kazancı rehberlerimize bakılabilir.

Birinci Şart: Yüzde 15 Toplam Vergi Yükü

Şube kazancının, doğduğu ülkenin vergi kanunları uyarınca en az yüzde 15 oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması gerekir (KVK m.5/1-g-1). Toplam vergi yükü, yurt dışı iştirak kazançları istisnasındaki tanıma göre tespit edilir (KVK m.5/1-g son paragraf). Bu tanıma göre vergi yükü, ilgili dönemde tahakkuk eden gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergilerin, dağıtılabilir kazanç ile bu vergilerin toplamına oranlanmasıyla bulunur (KVK m.5/1-b). Şubede kâr payı dağıtımı olmadığından değerlendirmemize göre bu formül, şube kazancı üzerinden ödenen vergilerin vergi öncesi şube kazancına oranı olarak uygulanır.

Kanun “doğduğu ülke vergi kanunları uyarınca” ifadesini kullanmaktadır. Değerlendirmemize göre bu nedenle nominal vergi oranı değil, şube kazancının o ülkenin vergi kanunlarına göre fiilen taşıdığı yük esas alınır; teşvik, matrah indirimi veya zarar mahsubu nedeniyle yükün düşmesi şartın sağlanamamasına yol açabilir.

Finansman, Sigorta ve Menkul Kıymet Yatırımı Kurumları

Ana faaliyet konusu finansal kiralama dahil finansman temini, sigorta hizmetlerinin sunulması veya menkul kıymet yatırımı olan kurumlarda şube kazancının, doğduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az Türkiye’de uygulanan kurumlar vergisi oranında vergi yükü taşıması gerekir (KVK m.5/1-g-3). Türkiye’de kurumlar vergisi oranı yüzde 25’tir; bankalar, 6361 sayılı Kanun kapsamındaki finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri, sigorta ve reasürans şirketleri, emeklilik şirketleri ve bazı finans kuruluşları için yüzde 30 uygulanır (KVK m.32/1).

Kanun “Türkiye’de uygulanan kurumlar vergisi oranı” ifadesini kullanmakta, genel oranla özel oran arasında ayrım yapmamaktadır. Değerlendirmemize göre bu bentte sayılan kurumların büyük kısmı Türkiye’de yüzde 30 oranına tabi olduğundan, idarenin bu kurumlar için yüzde 30 vergi yükü araması kuvvetle muhtemeldir; lafız yüzde 25’i savunmaya da elverişlidir. Yurt dışı iştirak istisnasında bu ölçüt iştirak edilen şirketin esas faaliyet konusuna bağlanmışken (KVK m.5/1-b-3), şube istisnasında “ana faaliyet konusu … olan kurumlarda” ifadesi kullanılmıştır. Değerlendirmemize göre şube ayrı bir kişi olmadığından lafız Türk kurumunun ana faaliyet konusuna bakar; ancak şubenin fiilen yalnızca finansman faaliyeti yürüttüğü hâllerde idarenin şube faaliyetini esas alması da olasıdır. Ana faaliyet konusunun belirlenmesinde ana sözleşmedeki amaç ve konu maddesiyle birlikte hasılatın ve varlıkların ağırlıklı bölümü dikkate alınmalıdır.

İkinci Şart: Beyanname Süresine Kadar Transfer

Şube kazancının, elde edildiği hesap dönemine ilişkin yıllık kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmiş olması gerekir (KVK m.5/1-g-2). Kurumlar vergisi beyannamesi, hesap döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayın birinci gününden yirmi beşinci günü akşamına kadar verilir (KVK m.14/3). Sürenin son günü resmî tatile rastlarsa süre izleyen ilk iş gününde biter (VUK m.18/4).

Kanun transferin nasıl yapılacağını düzenlememiştir. Değerlendirmemize göre kazanç tutarının Türkiye’deki merkez hesaplarına banka kanalıyla getirilmesi esastır; şube adına Türkiye’deki üçüncü kişilere yapılan ödemeler veya mal gönderimi karşılığı mahsuplar tartışma doğurabilir. Transfer şartı, şirkete fiilen bir tercih imkânı da verir: kazancını Türkiye’ye getirmeyen şirket istisnadan yararlanamaz, ancak yurt dışında ödediği vergiyi mahsup eder. Şube ülkesinde vergi yükü yüzde 25 veya üzerindeyse iki yol arasında Türkiye’de ödenecek vergi bakımından fark kalmayabilir.

Hesaplama Örnekleri

Aşağıdaki varsayımsal örneklerde Türk şirketinin yurt dışı şubesi 1.000.000 USD vergi öncesi kazanç elde etmiş, kur 1 USD = 40 TL kabul edilmiştir. Yurt dışında ödenen vergi, Türkiye’de hesaplanan vergiden sınırla mahsup edilmiştir (KVK m.33/1, 4).

Örnek A’da şartlar sağlandığından kazanç istisnadır ve yurt dışında ödenen vergi Türkiye’de mahsup edilmez. Örnek B’de aynı şube kazancını Türkiye’ye getirmediği için istisnadan yararlanamaz; Türkiye’de ödenecek vergi yüzde 25 ile yüzde 18 arasındaki farka denk gelir. Örnek C’de vergi yükü yüzde 15’in altında kaldığından transfer yapılmış olsa da istisna yoktur. Örnek D’de finansman şirketinin şubesi yüzde 30 yükü taşımadığından istisna uygulanmaz; mahsup sınırı da yüzde 30 oranına göre hesaplanır.

İstisna Uygulanmazsa: Yurt Dışında Ödenen Vergilerin Mahsubu

Yabancı ülkelerde elde edilerek Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilen kazançlardan mahallinde ödenen kurumlar vergisi ve benzeri vergiler, Türkiye’de bu kazançlar üzerinden tarh olunan kurumlar vergisinden indirilebilir (KVK m.33/1). İstisnadan yararlanan şube kazancı Türkiye’de vergilenmediği için bu kazanca ilişkin yurt dışı vergiler mahsup edilmez; şartlar sağlanmadığında ise kazanç vergilenir ve mahsup hakkı doğar.

Mahsup sınırı ülke bazında değil, yurt dışı kazançlar bazında ifade edilmiştir (KVK m.33/4). Değerlendirmemize göre birden çok ülkede şubesi bulunan şirketlerde sınırın her ülke için ayrı hesaplanması daha güvenli yaklaşımdır. Bilgi değişimi ve yurt dışı vergilerin mahsubunun genel kuralları için uluslararası bilgi değişimi ve mahsup yazımıza, çifte vergilendirmeyi önleme yazımıza bakılabilir.

Şube Zararları: KVK m.5/3 ve m.9/1-b

Kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara ilişkin giderlerin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerden doğan zararların istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez (KVK m.5/3). Yurt dışı faaliyetlerden doğan zararlar ise Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili olanlar hariç olmak üzere, beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla indirilebilir; bunun için faaliyette bulunulan ülkede beyan edilen matrahların her yıl o ülke mevzuatına göre yetkili denetim kuruluşlarınca rapora bağlanması ve raporun aslı ile tercümesinin Türkiye’deki vergi dairesine ibrazı gerekir (KVK m.9/1-b).

Zarar yılında vergi ödenmediğinden yüzde 15 şartının nasıl değerlendirileceği kanunda açık değildir. İdarenin yaklaşımı, şube ülkesinin vergi mevzuatına göre şube kazançlarının istisna şartlarını taşıyıp taşımayacağına bakmaktır; vergi yükü şartı sağlanamayacak ülkelerdeki şube zararlarının indirilebileceği kabul edilmektedir. Değerlendirmemize göre zarar yılında transfer şartı uygulanamaz; zararın istisna kazançla ilgili sayılıp sayılmayacağı yalnızca vergi yükü ölçütüne göre belirlenir. Bu yorum özelgeyle teyit edilmeden işlem yapılmamalıdır.

Yurt Dışı İnşaat, Teknik Hizmet ve Hizmet İhracatıyla İlişki

Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilen kazançlar ayrıca istisna edilmiştir (KVK m.5/1-h). Bu istisnada vergi yükü ve transfer şartı aranmaz. İdarenin açıklamalarına göre teknik hizmetlerin bu istisnadan yararlanması için yurt dışındaki bir iş yeri veya daimî temsilci aracılığıyla yapılması gerekir; iş yeri veya temsilci olmadan Türkiye’den verilen teknik hizmetler hizmet ihracatı olarak değerlendirilir.

Değerlendirmemize göre aynı şube hem inşaat hem de başka ticari faaliyet yürütüyorsa iki faaliyetin kazancı ayrı izlenmeli, inşaat kazancına 5/1-h, diğer kazanca 5/1-g uygulanmalıdır. Türkiye’den verilen hizmetlerde indirim şartları için hizmet ihracatı kazanç indirimi rehberimize bakılabilir.

Asgari Kurumlar Vergisi ve Küresel Asgari Vergi

Kurumlar vergisi, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancının yüzde 10’undan az olamaz; asgari vergi matrahından düşülebilecek istisnalar kanunda sayılmıştır (KVK m.32/C/1-2). Yurt dışı şube kazançları istisnası bu sayım arasında yer almaz ve idare de bu istisnayı asgari vergi matrahından düşülemeyen istisnalar arasında saymıştır. Ancak idareye göre yüzde 10 ve üzeri vergi yükü taşıyan yurt dışı kaynaklı istisna kazançlar üzerinden hâlihazırda yüzde 10 vergi hesaplanmış sayıldığından bu kazançlar asgari vergi hesabında düşülür; yüzde 10’dan az vergi yükü taşıyanlarda ise vergi yüküne isabet eden kısım düşülebilir.

Değerlendirmemize göre 5/1-g istisnası zaten en az yüzde 15 vergi yükü şartına bağlı olduğundan, istisnadan yararlanan şube kazancının tamamı idarenin bu açıklaması uyarınca asgari vergi hesabında dikkate alınmayacaktır. Asgari vergi hesabının genel kuralları için asgari kurumlar vergisi yazımıza ve indirimli kurumlar vergisi ve asgari vergi rehberimize bakılabilir.

Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları, Beyan ve Tasdik

Türkiye’nin taraf olduğu çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında iş yeri kazançlarının iş yerinin bulunduğu ülkede vergilenebileceği kabul edilir; Türkiye ise anlaşmanın yöntem maddesine göre ya mahsup ya da istisna yöntemini uygular. Anlaşma Türkiye bakımından istisna yöntemi öngörüyorsa kazanç, 5/1-g şartları aranmaksızın anlaşma gereği vergilenmez ve idareye göre beyannamede diğer indirimler satırında gösterilir. Anlaşma mahsup yöntemini öngörüyorsa 5/1-g ve KVK m.33 hükümleri uygulanır.

Vergi kanunlarındaki istisnalardan yararlanma yeminli mali müşavir tasdik raporu ibrazına bağlanabilir (VUK mük. m.227). 49 Sıra No.lu Genel Tebliğe göre 2025 ve izleyen dönemlerde beyannamede müstakil satırı bulunan istisnalardan her biri 500.000 TL’yi veya toplamı 1.000.000 TL’yi aşarsa tasdik raporu gerekir; tutarlar her yıl güncellenir. Rapor süresinde ve tebliğ edilecek altmış günlük mühlet içinde verilmezse istisnadan yararlanılamaz. Değerlendirmemize göre merkez ile şube arasında ayrı bir kişilik bulunmadığından aralarındaki işlemler KVK m.13 anlamında ilişkili kişi işlemi değildir; ancak şube kazancının doğru tespiti için gelir ve giderlerin emsallere uygun biçimde şubeye atfedilmesi gerekir. Bunun için transfer fiyatlandırması rehberimize, yurt dışında şube veya şirket açmanın kambiyo ve bildirim boyutu için sermaye ihracı yazımıza bakılabilir.

Açık Yorum Sorunları

Kanun kısa, tebliğ açıklamaları da sınırlıdır. Aşağıdaki sorular uygulamada tartışma doğurmaya adaydır.

Tarhiyata Karşı Yollar, Dava Dilekçesi ve Kontrol Listesi

İstisnanın reddine dayanan tarhiyata karşı uzlaşma talep edilebilir veya ihbarnamenin tebliğinden itibaren otuz gün içinde vergi mahkemesinde dava açılabilir (İYUK m.7). Dava açılması, dava konusu vergi ve cezanın tahsilini durdurur (İYUK m.27/4); bunun için vergi davasının tahsilata etkisi yazımıza, uzlaşma için uzlaşma yazımıza, inceleme sürecindeki haklar için vergi incelemesi yazımıza bakılabilir. Aşağıdaki örnek, şube ülkesinde ödenen yerel kazanç vergisi hesaba katılmayarak vergi yükünün yüzde 10 bulunduğu ve istisnanın reddedildiği varsayımsal bir dosya için hazırlanmıştır.

Zamanaşımı için vergilendirmede zamanaşımı yazımıza, vergi cennetlerine yapılan ödemelerde kesinti için KVK m.30/7 yazımıza, vergi alanındaki gelişmeler için Hukuk Gündemi Son Durum sayfamıza, diğer rehberler için Vergi Hukuku Rehberi sayfasına bakılabilir.

Sıkça Sorulan Sorular

Yurt dışı şube kazancı Türkiye’de vergilenir mi?

Kural olarak evet; tam mükellef kurumun dünya genelindeki kazancına dahildir. Şartlar sağlanırsa KVK m.5/1-g ile istisnadır.

İstisnanın şartları nelerdir?

Kazancın doğduğu ülkede en az yüzde 15 toplam vergi yükü taşıması ve beyanname verme süresine kadar Türkiye’ye transfer edilmesi.

Finans kurumlarında oran farklı mı?

Evet; ana faaliyeti finansman, finansal kiralama, sigorta veya menkul kıymet yatırımı olan kurumlarda en az Türkiye’deki kurumlar vergisi oranı aranır.

Vergi yükü nasıl hesaplanır?

Şube kazancı üzerinden ödenen gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler, vergi öncesi şube kazancına oranlanır.

Transfer için son gün nedir?

Takvim yılında izleyen yılın 25 Nisan’ı; tatile rastlarsa izleyen ilk iş günü.

Kazancı Türk lirasına çevirmek gerekir mi?

Kanunda böyle bir şart yoktur; döviz olarak transfer yeterlidir.

Şartlar sağlanmazsa ne olur?

Şube kazancı vergilenir; yurt dışında ödenen vergi Türkiye’de hesaplanan vergiyle sınırlı olarak mahsup edilir.

İstisnaya giren kazancın yurt dışı vergisi mahsup edilir mi?

Hayır.

Şube zararı Türkiye’de indirilebilir mi?

Kazancı istisnaya girecek nitelikteki şubelerde idareye göre hayır; vergi yükü yüzde 15’in altındaki ülkelerde denetim raporu şartıyla evet.

Yurt dışı inşaat kazancı bu istisnaya mı girer?

Hayır; vergi yükü ve transfer şartı aranmayan KVK m.5/1-h istisnasına girer.

Asgari kurumlar vergisini etkiler mi?

İstisna listede yoktur; ancak idareye göre yüzde 10 ve üzeri yük taşıyan yurt dışı istisna kazançlar asgari vergi hesabında düşülür.

YMM tasdik raporu gerekir mi?

2025 ve sonraki dönemlerde istisna 500.000 TL’yi veya istisna ve indirimler toplamı 1.000.000 TL’yi aşarsa evet; tutarlar güncellenir.

Hukukçular Evi Bu Dosyalarda Ne Yapar

Hukukçular Evi Ankara; yurt dışında şube, ofis veya şantiye açan ya da yurt dışında daimî temsilci aracılığıyla çalışan şirketlere faaliyetin hukuki niteliğinin belirlenmesi, vergi yükü hesabı, transfer takvimi, yurt dışı vergilerin mahsubu, şube zararlarının indirimi, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının uygulanması, asgari kurumlar vergisi hesabı ve özelge talepleri konularında danışmanlık verir. İstisnanın reddine dayanan tarhiyatlara karşı uzlaşmada ve vergi mahkemesinde hukuki destek sağlar. Dosyanızı değerlendirmek için 0554 648 37 15 numaralı telefondan bize ulaşabilirsiniz.

Mevzuat ve kaynaklar: 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu m.3/1, 5/1-b, 5/1-g, 5/1-h, 5/2, 5/3, 9/1-b, 10/1-ğ, 10/1-i, 13, 14/3, 14/4, 32/1, 32/C, 33/1, 33/4–9; 193 sayılı GVK m.8; 213 sayılı VUK m.18/4, 156, mükerrer m.227, 344, 369; Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1) 5.8, 5.9, 9.3 ve 32.5 bölümleri (Seri No: 23 ile); SM, SMMM ve YMM Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 49, RG 30.12.2025); 2577 sayılı İYUK m.7, 27/4. Örnekler, hesaplar, kurlar ve dilekçe varsayımsaldır. Yazı 10 Kasım 2026 itibarıyla yürürlükteki mevzuatı yansıtır ve genel bilgilendirme amaçlıdır.