Kontrol Edilen Yabancı Kurum Kazancı 2026: KVK 7 ile Yüzde 50 Kontrol, Yüzde 25 Pasif Gelir, Yüzde 10 Vergi Yükü ve Hasılat Şartı, Dağıtılmayan Kârın Türkiye’de Vergilendirilmesi, KVK 33/2 Mahsup, Sonraki Kâr Payları, Gerçek Kişiler ve Çifte Vergilendirme Anlaşmaları

Tam mükellef gerçek kişi ve kurumların doğrudan veya dolaylı olarak sermayesinin, kâr payının veya oy hakkının en az yüzde 50’sini kontrol ettikleri yurt dışı iştiraklerin kazançları, gayrisafi hasılatın yüzde 25 veya fazlasının pasif gelirlerden oluşması, iştirakin yüzde 10’dan az vergi yükü taşıması ve hasılatın 100.000 TL karşılığı yabancı parayı geçmesi şartlarının birlikte gerçekleşmesi hâlinde, dağıtılsın veya dağıtılmasın Türkiye’de kurumlar vergisine tabidir (KVK m.7). Kazanç, tam mükellef kurum ortakların matrahına hisseleri oranında eklenir; iştirakin ödediği vergiler mahsup edilir; sonradan dağıtılan kâr paylarının Türkiye’de vergilenmiş kısmı yeniden vergilendirilmez. Bu yazı kontrol şartını, üç maddi şartı, matraha eklenecek kazancın hesabını, yurt dışı vergi mahsubunu, sonraki kâr payı dağıtımlarını, gerçek kişilerin ve çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının durumunu, diğer düzenlemelerle ilişkiyi, açık yorum sorunlarını ve tarhiyata karşı yolları kanun ve tebliğ hükümleriyle anlatıyor.

Yasal Dayanak ve Amaç: KVK m.7

Kontrol edilen yabancı kurum düzenlemesi, Türkiye’de mukim şirketlerin kazançlarını düşük vergili ülkelerde kurdukları şirketlerde biriktirerek Türkiye’deki vergilendirmeyi süresiz ertelemesini önlemeye yönelik bir vergi güvenlik müessesesidir. Kural olarak yurt dışındaki bir şirketin kazancı, ancak kâr payı olarak dağıtıldığında ortağın ülkesinde vergilendirilir. Kontrol edilen yabancı kurum hükümleri bu kuralın istisnasıdır: şartlar gerçekleşirse kazanç, dağıtılmasa da ortak tarafından elde edilmiş sayılır. Düzenleme 5520 sayılı Kanunla 1.1.2006’dan itibaren uygulanmaktadır ve o tarihten bu yana metni değişmemiştir.

Kontrol Şartı: Yüzde 50, Doğrudan veya Dolaylı, Birlikte

Yurt dışı iştirakin kontrol edilen yabancı kurum sayılması için tam mükellef gerçek kişi ve kurumların doğrudan veya dolaylı olarak, ayrı ayrı ya da birlikte sermayesinin, kâr payının veya oy kullanma hakkının en az yüzde 50’sine sahip olması gerekir (KVK m.7/1). Kontrol oranı olarak ilgili hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte sahip olunan en yüksek oran dikkate alınır (KVK m.7/3). “Ayrı ayrı ya da birlikte” ifadesi, payların grup şirketleri veya gerçek kişiler arasında bölünerek yüzde 50’nin altında gösterilmesini engeller.

Tebliğ örneklerinde, ayrı ayrı yüzde 50’nin altında kalan tam mükellef gerçek kişi ve kurumların toplamda yüzde 50’yi bulmasıyla kontrolün gerçekleştiği kabul edilmekte ve bu kişilerin birbiriyle ilişkili olup olmamasının önem taşımadığı belirtilmektedir. Değerlendirmemize göre birbiriyle hiçbir ilişkisi bulunmayan tam mükelleflerin paylarının toplanması, düzenlemenin amacını aşan bir sonuç doğurabilir; bu yapılarda özelge alınması uygundur. Yurt dışında şirket kurulmasının kambiyo ve bildirim boyutu için yurt dışında şirket kurma ve sermaye ihracı yazımıza bakılabilir.

Birinci Maddi Şart: Pasif Gelir (Yüzde 25)

İştirakin toplam gayrisafi hasılatının yüzde 25 veya fazlasının, faaliyet ile orantılı sermaye, organizasyon ve eleman istihdamı suretiyle yürütülen ticari, zirai veya serbest meslek faaliyeti dışındaki faiz, kâr payı, kira, lisans ücreti, menkul kıymet satış geliri gibi pasif nitelikli gelirlerden oluşması gerekir (KVK m.7/1-a). Bu şart, aktif ticari faaliyet yürüten yurt dışı şirketleri kapsam dışında bırakmayı amaçlar.

Kanun, sayılan gelir türlerini “faaliyet ile orantılı sermaye, organizasyon ve eleman istihdamı suretiyle yürütülen” faaliyetler dışında kalmaları kaydıyla pasif saymaktadır. Bu nedenle değerlendirmemize göre aynı gelir türü, bir şirkette pasif, gerçek bir organizasyonla esas faaliyet olarak yürüten başka bir şirkette aktif sayılabilir. Ticari satışlardan doğan vade farkı ve kur farkının pasif gelire katılması, ticari şirketlerin yapay olarak kapsama alınmasına yol açar.

İkinci Maddi Şart: Vergi Yükü (Yüzde 10)

Yurt dışındaki iştirakin ticari bilanço kârı üzerinden yüzde 10’dan az oranda gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması gerekir (KVK m.7/1-b). Toplam vergi yükü 5/1-b bendindeki tanıma göre tespit edilir (KVK m.7/2): kanuni veya iş merkezinin bulunduğu ülkede ilgili dönemde tahakkuk eden ve kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler dahil toplam gelir ve kurumlar vergisi benzeri verginin, bu dönemde elde edilen toplam dağıtılabilir kurum kazancı ile tahakkuk eden gelir ve kurumlar vergisi toplamına oranlanmasıyla bulunur (KVK m.5/1-b).

Değerlendirmemize göre vergi yükünün hesabında nominal oran değil, efektif yük esas alınır; nominal oranı yüksek olmasına rağmen iade, teşvik veya matrah indirimi nedeniyle fiilî yükü düşük olan ülkelerdeki iştirakler de kapsama girebilir. 2024’ten itibaren birçok ülkenin küresel asgari vergi kuralları nedeniyle yerel tamamlayıcı vergi uygulaması, yüzde 10 şartının sağlanıp sağlanmadığını etkileyebilir.

Üçüncü Maddi Şart: Hasılat Eşiği

Yurt dışında kurulu iştirakin ilgili yıldaki toplam gayrisafi hasılatının 100.000 YTL karşılığı yabancı parayı geçmesi gerekir (KVK m.7/1-c). İdarenin açıklamalarına göre çevrimde iştirakin hesap döneminin son günündeki Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası döviz alış kuru kullanılır.

Değerlendirmemize göre tutarın 2006’dan bu yana güncellenmemiş olması, küçük ölçekli yurt dışı yapıları kapsam dışında bırakmayı amaçlayan bu şartı fiilen işlevsiz hâle getirmiştir. Bu nedenle bugün uygulamada belirleyici olan şartlar kontrol, pasif gelir ve vergi yüküdür.

Matraha Eklenecek Kazanç ve Dönem

Şartlar gerçekleşirse yurt dışında kurulu iştirakin elde etmiş olduğu kâr, iştirakin hesap döneminin kapandığı ayı içeren hesap dönemi itibarıyla tam mükellef kurumların kurumlar vergisi matrahına hisseleri oranında dahil edilir (KVK m.7/4). İdarenin açıklamalarına göre matraha eklenecek tutar, zarar mahsubu dahil giderler düşüldükten sonra, istisnalar düşülmeden önceki vergi öncesi kurum kazancıdır; iştirakin geçmiş yıl zararları nedeniyle dağıtılabilir kârı yoksa Türkiye’de vergilenecek bir kazanç da yoktur. Hisse oranı olarak iştirakin hesap döneminin kapandığı tarihteki oran esas alınır.

Kontrol oranının en yüksek oran, matraha eklemenin ise dönem sonu oranı üzerinden yapılması, yıl içinde pay devri olan yapılarda dikkat gerektirir. İdarenin açıklamalarına göre iştirak payının tamamı, iştirakin hesap dönemi kapanmadan önce muvazaa olmaksızın elden çıkarılmışsa o iştirak hakkında bu hüküm uygulanmaz; iştirakin ülkesinde on iki ayı aşan bir hesap dönemi varsa takvim yılı esas alınır. Değerlendirmemize göre payını kısmen azaltan ortak bakımından ise yıl içinde kontrol oluştuğu için hüküm işler; matraha ekleme dönem sonundaki daha düşük oran üzerinden yapılır.

Hesaplama Örneği

Aşağıdaki varsayımsal örnekte bir Türk anonim şirketi yurt dışındaki bir şirketin yüzde 40’ına, aynı Türk şirketinin gerçek kişi ortağı ise yüzde 15’ine sahiptir. Yurt dışı şirketin gayrisafi hasılatı 5.000.000 USD, bunun 2.000.000 USD’si grup içi faiz ve lisans gelirinden oluşmaktadır. Kur 1 USD = 40 TL kabul edilmiştir.

Yurt Dışında Ödenen Vergilerin Mahsubu

Kontrol edilen yabancı kurum hükümlerinin uygulandığı hâllerde, yurt dışındaki iştirakin ödemiş olduğu gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler, iştirakin Türkiye’de vergilendirilecek kazancı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir (KVK m.33/2). Mahsup edilebilecek tutar, yurt dışında elde edilen kazançlara Türkiye’deki kurumlar vergisi oranının uygulanmasıyla bulunacak tutarı aşamaz; ilgili dönemde mahsup edilemeyen kısım izleyen üçüncü hesap dönemi sonuna kadar indirilebilir (KVK m.33/4).

Kanun, mahsup edilebilecek vergileri “yurt dışındaki iştirakin ödemiş olduğu” vergiler olarak tanımlamakta ve ülke ayrımı yapmamaktadır. Değerlendirmemize göre iştirakin bulunduğu ülke dışında, örneğin kaynakta kesinti yoluyla ödediği vergilerin de mahsubu savunulabilir; ancak bu konuda idarenin yaklaşımı ayrıca kontrol edilmelidir. Kanun ayrıca, Türk şirketin vergi cenneti olarak ilan edilen bir ülkedeki kontrol edilen yabancı kuruma yaptığı ödemelerden KVK m.30/7 uyarınca kesilen vergilerin, bu kurumun Türkiye’de beyannameye dahil edilen kazancı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden, bu ödemelerden kaynaklanan kazanca isabet eden vergiyle sınırlı olarak mahsubuna izin vermektedir (KVK m.34/3). Yurt dışı vergi mahsubunun genel kuralları için yurt dışı kazançlar ve çifte vergilendirme yazımıza bakılabilir.

Sonradan Dağıtılan Kâr Payları

Kontrol edilen yabancı kurum hükümlerine göre Türkiye’de vergilenmiş kazancın yurt dışındaki kurum tarafından sonradan dağıtılması durumunda, elde edilen kâr paylarının vergilenmemiş kısmı kurumlar vergisine tabi tutulur (KVK m.7/5). Böylece aynı kazanç iki kez vergilendirilmez; dağıtılan tutar daha önce matraha eklenen kazancı aşarsa, aşan kısım vergilendirilir.

Vergilenmemiş kısmın yurt dışı iştirak kazançları istisnasından yararlanıp yararlanamayacağı ayrıca değerlendirilmelidir. Yüzde 10 vergi yükünün altında kalan bir iştirakte yüzde 15 vergi yükü şartı aranan genel istisna uygulanamaz; ancak 5/1-b bendinin üçüncü paragrafındaki, vergi yükü şartı aranmayan kısmi istisna (2026’dan itibaren yüzde 20 pay ve transfer şartıyla yüzde 80) gündeme gelebilir. Değerlendirmemize göre KVK m.7/5’teki “kurumlar vergisine tâbi tutulur” ifadesi, genel istisna hükümlerinin uygulanmasını engellemez. Bunun ayrıntıları için yurt dışı iştirak kazançları istisnası rehberimize bakılabilir.

Gerçek Kişiler ve Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları

Kanun kontrol oranının tespitinde tam mükellef gerçek kişileri de saymakla birlikte, kazancın yalnızca tam mükellef kurumların matrahına ekleneceğini öngörmüştür (KVK m.7/4). İdare de gerçek kişilerin kontrol edilen yabancı kurumdan elde edecekleri kazançların bu madde kapsamında vergilendirilmeyeceğini kabul etmektedir. Gelir Vergisi Kanunu’nda benzer bir düzenleme bulunmamaktadır; gerçek kişi ortaklar kâr payını elde ettiklerinde genel hükümlere göre vergilendirilir.

İdare, yürürlükteki çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının, Türkiye’nin kendi mukimlerini bu madde kapsamında vergilendirme hakkını sınırlamadığı görüşündedir. Değerlendirmemize göre bu görüş OECD Model Anlaşma şerhleriyle uyumlu olmakla birlikte, anlaşmanın kâr payı ve işletme kârı hükümleri karşısında tartışmaya açıktır. Türkiye’ye yeni yerleşen gerçek kişilerin yurt dışı kazançlarına ilişkin istisna için Türkiye’ye yerleşenlere yurt dışı kazanç istisnası rehberimize bakılabilir.

Diğer Düzenlemelerle İlişki

Kontrol edilen yabancı kurum hükümleri, yurt dışı yapılara uygulanan diğer vergi güvenlik müesseseleriyle birlikte değerlendirilmelidir. Aynı yapıda birden fazla hükmün uygulanması söz konusu olabileceğinden, sıralama ve mükerrerlik riskleri önemlidir.

Grup içi fiyatlar için transfer fiyatlandırması rehberimize, ortaktan borçlanma için örtülü sermaye rehberimize, ilan edilen ülkelere yapılan ödemelerde kesinti için vergi cennetlerine ödemelerde stopaj yazımıza, yurt içi asgari vergi ve küresel asgari vergi ayrımı için asgari kurumlar vergisi yazımıza bakılabilir. Değerlendirmemize göre transfer fiyatlandırması düzeltmesi yapılmışsa, aynı tutarın kontrol edilen yabancı kurum kazancı olarak bir kez daha vergilenmesini önlemek için iştirak kârının buna göre düzeltilmesi gerekir.

Bildirim, Belgeler ve İnceleme Hazırlığı

Kontrol edilen yabancı kurumlara ilişkin bilgiler, kurumlar vergisi beyannamesi ekindeki transfer fiyatlandırması, kontrol edilen yabancı kurum ve örtülü sermayeye ilişkin formda bildirilir. İncelemede şartların sağlanıp sağlanmadığının ispatı için iştirakin finansal tabloları, gelir ayrıştırması ve vergi ödeme belgeleri belirleyici olur.

İnceleme sürecindeki haklar için vergi incelemesi yazımıza bakılabilir. Değerlendirmemize göre yurt dışında gerçek bir organizasyonla ticari faaliyet yürüten şirketlerde personel, ofis, sözleşme ve fatura belgelerinin düzenli tutulması, pasif gelir şartının dışında kalındığının ispatında en etkili araçtır.

Açık Yorum Sorunları

Aşağıdaki sorular uygulamada tartışma doğurmaya adaydır.

Tarhiyata Karşı Yollar, Dava Dilekçesi ve Kontrol Listesi

Kontrol edilen yabancı kurum kazancının matraha eklenmesine dayanan tarhiyata karşı uzlaşma talep edilebilir veya ihbarnamenin tebliğinden itibaren otuz gün içinde vergi mahkemesinde dava açılabilir (İYUK m.7). Dava açılması, dava konusu vergi ve cezanın tahsilini durdurur (İYUK m.27/4); bunun için vergi davasının tahsilata etkisi yazımıza, uzlaşma için uzlaşma yazımıza bakılabilir. Aşağıdaki örnek, ticari faaliyet yürüten yurt dışı satış şirketinin vade ve kur farkları pasif gelir sayılarak kontrol edilen yabancı kurum kabul edildiği varsayımsal bir dosya için hazırlanmıştır.

Zamanaşımı için vergilendirmede zamanaşımı yazımıza, vergi alanındaki gelişmeler için Hukuk Gündemi Son Durum sayfamıza, diğer rehberler için Vergi Hukuku Rehberi sayfasına bakılabilir.

Sıkça Sorulan Sorular

Kontrol edilen yabancı kurum nedir?

Tam mükelleflerin en az yüzde 50 kontrolündeki, pasif gelirli ve düşük vergili yurt dışı şirkettir; kazancı dağıtılmasa da Türkiye’de vergilenir (KVK m.7).

Kontrol oranı nasıl hesaplanır?

Tam mükellef gerçek kişi ve kurumların doğrudan veya dolaylı, ayrı ayrı ya da birlikte payları toplanır; dönem içindeki en yüksek oran esas alınır.

Pasif gelir şartı nedir?

Gayrisafi hasılatın en az yüzde 25’inin organizasyonla yürütülen faaliyet dışındaki faiz, kâr payı, kira, lisans ve menkul kıymet gelirlerinden oluşmasıdır.

Vergi yükü nasıl hesaplanır?

Ödenen gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler, dağıtılabilir kazanç ile vergi toplamına oranlanır; yüzde 10’un altında olmalıdır.

Hasılat şartı nedir?

Hasılatın 100.000 TL karşılığı yabancı parayı geçmesi; tutar 2006’dan bu yana güncellenmediği için fiilen her zaman aşılır.

Hangi tutar matraha eklenir?

İştirakin vergi öncesi kârı (zarar mahsubu sonrası, istisnalar öncesi) hisse oranında.

Hangi dönemde eklenir?

İştirakin hesap döneminin kapandığı ayı içeren hesap döneminde; geçici vergiye de dahil edilir.

İştirakin zararı Türkiye’de indirilebilir mi?

Hayır.

Yurt dışında ödenen vergi mahsup edilir mi?

Evet; Türkiye’de hesaplanan vergiyle sınırlı olarak (KVK m.33/2, 4).

Kâr sonradan dağıtılırsa ne olur?

Türkiye’de daha önce vergilenmiş kısım yeniden vergilenmez; aşan kısım vergilenir.

Gerçek kişi ortaklar vergilenir mi?

Hayır; yalnızca kontrol oranında sayılırlar.

Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması uygulamayı engeller mi?

İdareye göre engellemez; konu tartışmalıdır.

Hukukçular Evi Bu Dosyalarda Ne Yapar

Hukukçular Evi Ankara; yurt dışında şirket kuran veya yurt dışı iştiraki bulunan şirketlere kontrol oranı tespiti, pasif gelir ve vergi yükü analizi, matraha eklenecek kazancın ve yurt dışı vergi mahsubunun hesabı, sonraki kâr dağıtımlarının vergilendirilmesi, transfer fiyatlandırması ve diğer güvenlik müesseseleriyle uyum ve özelge talepleri konularında danışmanlık verir. Kontrol edilen yabancı kurum hükümlerine dayanan tarhiyatlara karşı uzlaşmada ve vergi mahkemesinde hukuki destek sağlar. Dosyanızı değerlendirmek için 0554 648 37 15 numaralı telefondan bize ulaşabilirsiniz.

Mevzuat ve kaynaklar: 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu m.5/1-b, 7, 12, 13, 30/7, 32/C, 33/2, 33/4, 33/6, 33/7, 33/9, 34/3, ek m.4/9-c; 7491 sayılı Kanun m.58; 11257 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG 30.4.2026/33239); Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1) 7. bölüm; 213 sayılı VUK m.344, 369; 2577 sayılı İYUK m.7, 27/4. Örnekler, hesaplar, kurlar ve dilekçe varsayımsaldır. Yazı 10 Kasım 2026 itibarıyla yürürlükteki mevzuatı yansıtır ve genel bilgilendirme amaçlıdır.